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A matéria tributária aplicável à sucessão “causa mortis”, cessão de direitos hereditários, excesso de meação ou de quinhão a título oneroso ou gratuito, é instigante e, por vezes, muito controvertida, sobretudo em relação ao cumprimento de obrigações pelo inventariante em nome do espólio e pelo tabelião de notas que lavra a escritura de inventário e partilha e ou adjudicação de bens.
De início, vale lembrar que o imposto conhecido pelas siglas ITCMD, ITCD, ITD, entre outras, em sua versão “causa mortis”, tem como sujeito passivo o sucessor (herdeiro e legatário), mas pode, também, em sua versão doação, sujeitar o meeiro e ou herdeiros na medida em que caracterizado qualquer excesso de meação ou quinhão hereditário, caso ao valor excedente não corresponda compensação financeira que reequilibre a partilha e o pagamento da meação do cônjuge supérstite.
Poderá, ainda, incidir o ITBI, tributo de competência municipal, se ocorrer transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos, por ato “inter vivos” e a título oneroso, em operações realizadas entre os sucessores, meeiro e eventuais cessionários.
Num ou noutro caso, o importante é que se tome como base a legislação do Estado considerado sujeito ativo do ITCMD e do Município de situação do imóvel objeto da transmissão, relativamente ao ITBI. A base de cálculo desses tributos não coincidirá, necessariamente, com o valor do bem para os fins da partilha.
Nos processos judiciais e nas escrituras de inventário é o inventariante quem zela, em nome e no interesse das partes, pelos tributos que têm como fato gerador algum dos eventos jurídicos que decorram do processo ou do ato notarial, tais como a própria sucessão do autor da herança, as doações caracterizadas por excessos de meação ou de quinhão, porventura, ocorridos na partilha, ou, ainda, transmissões onerosas de bens imóveis.
Nas escrituras públicas lavradas com base na autorização trazida pela Lei nº 11.441/07, o tabelião de notas é também responsável pelos créditos tributários que decorrerem dos atos ou negócios jurídicos formalizados pelo instrumento público, a teor do que dispõe o inciso VI, do artigo 134 do Código Tributário Nacional.
Responsabilidade tributária à parte, quem suportará o custo tributário do ITCMD e do ITBI, em regra, é o adquirente, a título gratuito ou oneroso, do bem ou do direito.
Já no que concerne ao imposto de competência da União – IRPF incidente sobre Ganhos de Capital na Alienação de Bens e de Direitos (CR, artigo 153, inciso III), a história muda um tanto de rumo, já que o envolvimento do tabelião com o assunto é bem outro.
Com efeito, para os fins de incidência do IRGCapital nas transmissões “causa mortis” os bens e direitos poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de bens do “de cujus”, independentemente do que dispõem o Código Civil brasileiro – para os fins de realização da partilha -, e a legislação estadual do ITCMD e municipal do ITBI em relação à base de cálculo desses tributos, se e quando incidentes.
No caso do IRGCapital a opção é do herdeiro, que definirá se receberá o bem em sua declaração de bens pelo valor de mercado ou se seguirá com ele pelo mesmo valor que constava na declaração de bens do “de cujus”. A depender da opção que fizer o herdeiro, o espólio do autor da herança arcará com o imposto ou o sucessor carregará, para os fins de futura alienação do bem, o valor da declaração do “de cujus” como custo de aquisição, o que, em regra, determinará expressivo valor como base de cálculo do imposto.
Sim, se o sucessor eleger, entre os dois critérios possíveis, o valor de mercado do(s) bem(ns), para a transmissão “causa mortis”, o espólio arcará com o tributo incidente sobre a diferença positiva entre o valor da transmissão e o que constava na declaração do “de cujus”. E se eleito for o segundo critério, ou seja, se o sucessor decidir receber o bem pelo valor que constava na declaração do “de cujus”, não haverá ganho a ser apurado, mas, em futura alienação, o valor referente ao custo de aquisição será aquele pelo qual o bem tiver sido recebido.
Mas, quais as responsabilidades do tabelião ao lavrar escrituras de inventário e partilha?
Temos dito que, além da responsabilidade social em bem orientar as partes, o que é próprio da atividade tabelioa, o notário não tem qualquer responsabilidade legal com o IRGCapital.
Não precisa fazer qualquer menção na escritura relativamente ao imposto de competência da União, aliás, ao constar o valor que fora usado como base de cálculo do imposto estadual e ou municipal, que tome o cuidado de não se valer de expressão vaga ou genérica como “...as partes atribuem ao bem, para os fins fiscais, a importância de...”, para não prejudicar o direito que o herdeiro/sucessor tem de escolher um entre dois critérios para fazer incidir, ou não, o IRGCapital.
Noutro dizer: o tabelião deve mencionar na escritura pública que lavrar os valores que serviram como base de cálculo do ITCMD e do ITIB, se for o caso, mas deve silenciar quanto ao IRGCapital, ou seja, nada deve constar no texto da escritura, salvo se solicitado pelas partes, tendo em vista que em relação aos impostos de transmissão de competência dos Estados e Municípios, o tabelião é responsável tributário, mas nada lhe cumpre em relação ao IRPF incidente sobre ganhos de capital, porventura, auferidos pelas partes alienantes.
Mas, que prazo tem o espólio – contribuinte do IRGCapital nas transmissões “causa mortis” de bens e direitos, para efetuar o recolhimento?
Essa, a questão mais tormentosa do tema, como veremos a seguir.
Na “Lei” instituidora do IRGCapital, nas transmissões “causa mortis”, quando o bem for recebido pelos sucessores por valor superior ao que constava na declaração de bens do “de cujus”, há previsão de que o imposto deverá ser recolhido pelo inventariante até a data de entrega da Declaração Final de Espólio (Lei nº 9.532/1997, artigo 23, § 2º, inciso I).
No “Regulamento” do Imposto de Renda a previsão trazida pela “Lei” é confirmada (RIR/1999, artigo 119, § 5º, inciso I).
No “ato administrativo” de iniciativa do Secretário da Receita Federal, baixado em 2001, a “Lei” e o“Regulamento” são respeitados, de tal sorte que, o prazo fixado para recolhimento do IRGCapital se encontra com o prazo para entrega da Declaração Final de Espólio (IN-SRF nº 84/2001, artigo 30, § 3º, inciso III).
Mas, no “ato administrativo”, também, de iniciativa do Secretário da Receita Federal, baixado em 2008, sem que tivesse havido prévia alteração legislativa e regulamentar, o prazo é modificado para que o imposto seja recolhido pelo inventariante em até 30 dias da data do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação ou lavratura da escritura pública (IN-RFB nº 897/2008, que deu nova redação ao § 5º, do artigo 10 da IN-SRF nº 81/2001).
Ademais, a pretensão administrativa do órgão fazendário da União (ilegal a nosso ver), é confirmada pelaQuestão nº 107 do trabalho intitulado “Perguntas e Respostas IRPF 2015”, disponível no sitio da Receita Federal do Brasil na Rede Mundial de Computadores no endereço:
http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/perguntao/Irpf2015/PerguntaseRespostasIRPF2015.pdf
Como a vontade da autoridade administrativa não pode se sobrepor à letra da lei, pena de violação ao princípio constitucional tributário da legalidade, não nos restam dúvidas que o recolhimento do imposto incidente sobre ganhos de capital, porventura, auferidos na transmissão “causa mortis” de bens e direitos, vai até o limite do prazo fixado para entrega da Declaração Final do Espólio.
O problema é que ao efetuar o recolhimento depois de transcorridos os 30 dias da data da lavratura da escritura pública, o contribuinte será chamado a recolher os acréscimos moratórios, o que poderá ser afastado caso busque a guarida do Poder Judiciário e impetre a ordem mandamental com vistas à obtenção do direito previsto no inciso LXIX, do artigo 5º da Lei Maior.
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Notas:
1.O artigo acima foi originariamente publicado no Boletim Eletrônico INR nº 7.240, de 13.11.2015.
2.O autor recomenda ao leitor, sobre o assunto do artigo acima, dois programas da TV INR, a saber:
2.O IR na sucessão “causa mortis”, na doação e na dissolução da sociedade conjugal e da união estável (https://www.youtube.com/watch?v=T_WojXw-t5M).
IRPF sobre Ganhos de Capital – A sujeição passiva do espólio nas transmissões “causa mortis”(https://www.youtube.com/watch?v=wdeRN0LOyXw).
*O autor é advogado, professor de Direito Tributário em cursos de pós-graduação, coeditor do INR - Informativo Notarial e Registral e coordenador da Consultoria mantida pelo periódico. É, ainda, diretor do Grupo Serac.
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